La Contabilidad Pública en los Estados
Unidos
-Primera Parte-
Organización del sector público
Conforme al estudio realizado por la Intervención General de la Administración del Estado del gobierno español (IGAE), Estados Unidos de América está considerado como el país donde la contabilidad pública se encuentra más desarrollada. Dentro de los elementos básicos que deben ser analizados para comprender el sistema contable de este país, se encuentran: la contabilidad de fondos, los principios de registro contable y la presentación de la información financiera. En esta ocasión y como una primera parte del tema, se hará referencia al primer aspecto, los puntos restantes se tratarán en los dos números subsecuentes de este órgano informativo. Se considera necesario iniciar con una breve descripción de la forma en que se encuentra estructurada la administración pública federal de la Unión Americana, poniendo énfasis en aquellas áreas que intervienen en la contabilidad.
La Administración Pública Federal de los Estados Unidos de América se compone de 23 agencias entre las que se encuentran los Ministerios y Secretarías de Estado, así como las principales organizaciones con competencias en gestión financiera, como lo son la Oficina de Presupuestos y Gestión, el Departamento del Tesoro, la Administración de Servicios Generales, la Oficina General de Contabilidad y la Oficina de Presupuestos del Congreso, mismas que tienen las siguientes características y funciones.
La Oficina de Presupuestos y Gestión (Office of Management and Budget) fue creada por la Ley de Contabilidad y Presupuesto de 1921 en el ámbito del Tesoro y desde 1939 es una oficina independiente, encuadrada en la Oficina Ejecutiva del Presidente de los Estados Unidos y por tanto dependiente directamente de éste. Esta oficina asesora al Ejecutivo Federal la preparación de los presupuestos y en la formulación de la política fiscal. Además, tiene muy diversas y amplias competencias en la ejecución del gasto, en los procedimientos de gestión, en las estructuras organizativas, y en la evaluación de programas públicos.
El Departamento del Tesoro es el contable y banquero del gobierno, le compete entre otros aspectos la gestión de la deuda pública, el mantenimiento del sistema de contabilidad central, la ordenación de pagos y recaudación de fondos, la dirección de los procedimientos de gestión de fondos en metálico, la información financiera pública centralizada, el establecimiento de las políticas contables y de pago de nóminas.
La Administración de Servicios Generales (General Services Administration) es la encargada de gestionar el inventario y las propiedades del gobierno, regula el uso y construcción de los edificios públicos, establece los requisitos para llevar los registros, actúa como central de compras y prepara la información anual a rendir sobre las propiedades inmobiliarias del gobierno, aspecto éste de gran importancia, dado que el Gobierno Federal es el propietario de una tercera parte de todas las tierras de Estados Unidos. Es de destacar que no existe una conexión entre los registros de las propiedades federales y otros sistemas de información financiera.
La Oficina General de Contabilidad (General Accounting Office) es una agencia externa de control y auditoría. Depende del Parlamento, a quien asiste en su función de supervisión de la ejecución de los programas públicos. Esta agencia fue creada por la Ley de Contabilidad y Presupuesto de 1921 y, de acuerdo con la Ley de Procedimientos de Contabilidad y Presupuestación de 1950, le corresponde:
- La promulgación de los principios y procedimientos contables a ser observados por las agencias ejecutivas;
- La cooperación con las agencias en el desarrollo de sus sistemas contables, y
- La revisión y aprobación de los sistemas contables de las agencias.
Cabe mencionar que esta oficina dedica gran parte de sus actividades a la realización de auditorías operativas o de gestión de los programas de gasto del Gobierno Federal, y sus funciones las ejerce, por lo regular, en el ámbito Federal.
La Oficina de Presupuesto del Congreso (Congress Budget Office), asesora al Congreso norteamericano en aspectos relacionados con el presupuesto: información de la ejecución del presupuesto, previsiones económicas, análi-sis de la política fiscal, etc.
El Consejo de Normas de Contabilidad Pública (Governmental Accounting Standards Board) es otro de los organismos encargados de la normalización contable. Ha emitido varios pronunciamien-tos entre los que destaca el número 1 que declara vigente los Principios de Contabilidad Pública e Información Financiera, que definen los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados en el ámbito de la contabilidad pública norteamericana en los niveles estatal y local.
En cuanto al Pronunciamiento Número 11, su importancia radica en que introduce el criterio del devengo, como criterio general para la contabilización de las operaciones públicas.
La Contabilidad de Fondos
El elemento básico en el sistema de contabilidad pública norteamericano, tanto en el ámbito Federal como en el estatal o local, es el fondo. El Pronunciamiento Número 1 del Consejo de Normas de Contabilidad Pública, en el apartado 2 de la Declaración Resumen de los Principios señala lo siguiente:
"Los sistemas de contabilidad pública deberán organizarse y operarse sobre la base de fondos. Un fondo se define como una entidad fiscal y contable con una serie de cuentas de efectivo registrado y otros recursos financieros que se saldan entre sí, junto con los pasivos correspondientes y netos, o saldos, y los cambios consiguientes que se segregan con el fin de poner por obra actividades específicas o lograr determinados objetivos de acuerdo con controles especiales, restricciones o limitaciones".
Cada fondo es tratado como una entidad financiera independiente, en las cuales hay activos, pasivos, ingresos y gastos. Utilizándose un sistema de contabilidad totalmente autónomo para compendiar periódicamente el status financiero en cada fondo y los cambios consiguientes.
La contabilidad de fondos permite separar actividades de muy distinta naturaleza de una misma unidad gubernamental, por lo cual, de esta manera asegurar el cumplimiento de las restricciones impuestas ex-ternamente en cuanto al nivel y naturaleza de los gastos. Además, sirve de ayuda en la administración para determinar los presupuestos de gastos y para vigilar los gastos reales en los presupuestos.
Los gobiernos no pueden legalmente mezclar los recursos de diferentes opera-ciones y programas y por lo general, no pueden reasignar un excedente de un fondo a otros fondos sin acción legal. Además, existen restricciones sobre los usos de muchos activos gubernamentales, tales como fondos de pensiones, fondos de subvenciones, ingresos de bonos y exacciones de impuestos especiales.
En este esquema la ecuación básica en la contabilidad financiera de una entidad pública en su totalidad puede ser la siguiente:
Activos = Pasivos + Fondos
O bien: Activos = Pasivos + Saldo del Fondo cuando se trata de un fondo concreto.
La mayoría de los fondos tienen un carácter plurianual, lo cual hace necesario para la correcta presentación contable de la recaudación, uso de los recursos y de la situación a fin del ejercicio, presentar un estado operativo (similar a una cuenta de pérdidas y ganancias en el sector privado) en el que se facilita la explicación de los ingresos y usos de éstos a lo largo del año, y un balance explicativo de la situación financiera y patrimonial, que provea de información sobre los usos, dados a los recursos, o sobre el endeudamiento y pasivos generados.
El estado operativo presenta un saldo de apertura y un saldo de cierre. Este saldo, equivalente al patrimonio neto o diferencia entre activos y pasivos del fondo, se ve afectado por las operaciones del ejercicio. El saldo de cierre del ejercicio del fondo constituye la conexión con el balance de situación. En éste quedan reflejados la situación o saldo de los activos en que se han materializado las inversiones o usos de los recursos de que dispone el fondo, y los pasivos que se han generado por las operaciones que constituyen la razón de ser, fin u objetivo del fondo, realizadas a lo largo de la vida de éste, desde su creación y que siguen vivos a la fecha de balance.
Tipos de fondos
Dada la diversidad de operaciones que realizan los gobiernos Federal, estatales y locales, se necesitan fondos distintos para recoger adecuadamente estas actividades. El Pronuncia-miento Número 1 del Consejo de Normas de Contabilidad Pública, en el apartado 3 de la Declaración Resumen de los Principios, define tres tipos de fondos: Gubernamentales, de Propiedad y Fidu-ciarios.
- Fondos Gubernamentales, en esta catagoría se agrupan los siguientes:
- Fondo General, en el que se registra la mayor parte de las operaciones de cualquier entidad pública. De acuerdo con los principios contables de general aceptación, debe haber solo un Fondo General por unidad gubernamental;
- Fondos de Ingresos Especiales, los que contabilizan los ingre-sos de fuentes específicas (distintas a las contribuciones especiales, fondos fiduciarios gastables, o para proyectos de capital importantes) que estén legalmente restringidos a gastos especificados;
- Fondos de Proyectos de Capital, mismos que contabilizan los recursos financieros a ser usados en la adquisición o construcción de instalaciones de capital importantes;
- Fondos del Servicio de la Deuda, los que contabilizan la acumulación de recursos para el pago de principal e intereses de deuda general a largo plazo, y
- Fondos de Contribuciones Especiales, los que contabilizan la financiación de amejoramientos o servicios públicos que se considera que benefician las propiedades contra las que las contribuciones se exaccionan.
- Los Fondos de Propiedad, a su vez integran dos tipos:
- Fondos de Empresa, en los cuales se contabilizan las operaciones que se financian y operan de una forma similar a empresas privadas, donde la intención de la administración es que los costes (gastos, incluyendo la depreciación) de suministrar bienes y servicios al público en general sobre una base de continuidad sean financiados o recuperados principalmente a través de tasas y precios públicos.
- Fondos de Servicio Interno, los que contabilizan la financiación de bienes y servicios suministrados por un departamento o agencia a otros departamentos o agencias de la unidad gubernamental, o a otras unidades gubernamentales, sobre una base de contraprestación.
- Por su parte los Fondos Fiduciarios se componen por los Fondos de
Confianza y de Agencia, mismos que contabilizan los activos mantenidos por una
unidad gubernamental con competencia de gestor o como un agente de individuos,
organizaciones privadas, otras unidades gubernamentales, y/o otros fondos, por
ejemplo:
- Fondos de Confianza Consumibles, registran los activos donados por particulares u organizaciones privadas sobre los que no pesa la restricción de que los activos hayan de mantenerse.
- Fondos de Confianza No Consumibles, tienen la restricción impuesta por sus donantes de que no pueden ser enajenados; la unidad gubernamental podrá hacer uso de sus rendimientos, pero no disponer de los activos. Un ejemplo de esto puede ser un activo inmobiliario o una unidad comercial.
- Fondos de Pensiones, reflejan las operaciones y situación de aquellos recursos destinados a pagar pensiones, o complementos de pensiones, a los empleados públicos.
- Fondos de Agencia, registran las operaciones en relación a recursos de los que la unidad gubernamental no es propietaria.
Número de fondos
El apartado 4 del Pronunciamiento Número 1 emitido por el Consejo de Normas de Contabilidad Pública, establece que las unidades gubernamentales deben instituir y mantener sólo aquellos fondos requeridos por ley, y que aseguren una administración financiera sólida, puesto que fondos innecesarios resultan en inflexibilidad, complejidad indebida, y una administración financiera ineficiente.
Sin embargo en la actualidad esto no se cumple, ya que en el ámbito estatal existe gran variación en el número de fondos utilizados por los estados, puesto que se dan casos donde solo utilizan dos y otros donde estos ascienden a 4 mil. A nivel Federal existen ocho fondos, número muy pequeño en comparación con los estados, los cuales se enuncian a continuación:
- Fondo General
- Fondo para el Retiro del Servicio Civil
- Fondo del Seguro de Incapacidad Federal
- Fondo del Seguro de Hospital Federal
- Fondo del Seguro de Supervivientes y de la Tercera Edad Federal
- Fondo de Gestión de las Carreteras
- Fondo del Retiro Militar
- Fondo del Seguro de Desempleo
A nivel local también es muy elevado el número de fondos. Esto es debido al hábito fuertemente arraigado en la hacienda pública norteamericana, y en la hacienda local en particular, de afectar, de restringir o asignar, el uso de fondos concretos, impuestos, subvenciones y otros recursos, a la financiación exclusiva de determinados gastos.
Ventajas de la contabilidad de fondos
- En algunas ocasiones es una aproximación a un sistema de contabilidad analítica, ya que pueden definirse en función de actividades permitiendo de esta manera un seguimiento presupuestario de las mismas y una valoración de los productos o servicios rendidos.
- Al posibilitar la preparación de cuentas de explotación (estados operativos) y balances por actividades o funciones, se puede valorar mejor la eficacia y la eficiencia de las operaciones, al pre-sentarse para estas actividades o funciones sus fuentes de financiación concretas y los destinos de los gastos realizados, así como la situación financiera y patrimonial.
- Facilita el control interno y externo. El primero permite que los gestores públicos accedan a información de primera mano sobre los costes de las actividades desarrolladas y sus fuentes de financiación. Con respecto al control externo, al contabilizarse por separado las operaciones se facilita el análisis de éstas.
- Refuerza en el sistema la rendición de cuentas. La preparación de estados financieros, estados operativos y balances, para cada recurso en concreto sobre el que existe algún tipo de restricción en su uso y que da lugar a la creación de un fondo, permite la justificación ante terceros del uso de los recursos.
De acuerdo con el IGAE dentro de los sistemas contables gubernamentales, el
correspondiente a los Estados Unidos es el único que se basa en la contabilidad
de fondos, no obstante señala que este método es comun-mente utilizado por
organizaciones sin fines de lucro, donde los recursos están restringidos a usos
específicos, como son hospitales, organizaciones caritativas, funda-ciones,
etc., que se financian mediante subvenciones y donaciones de particulares para
objetivos concretos. En estos casos, la contabilidad de fondos es especialmente
útil ya que permite separar del presupuesto general aquellos recursos que se
encuentran especialmente restringidos.
